Droit fiscal/Le régime d’intégration fiscale

Quand une société veut s’agrandir ou diversifier son activité, elle peut créer une succursale ou constituer une filiale seule ou avec le concours de tiers. Le recours à la succursale présente un caractère particulier qui peut se résumer ainsi : un seul contribuable et une seule personne morale. Le problème est que la société n’a pas forcément les moyens de la financer. Si la société a une activité internationale, la succursale étrangère pourra être considérée comme un établissement stable et autonome. Donc les dépenses engagées au sein de la succursale ne seraient pas déductibles des bénéfices de la société implantée en France. Le recours à la filiale permet de faire financer une partie de l’activité par des tiers qui incorporent le capital de la filiale. La filiale sera placée sous un régime de responsabilité limitée. Un risque de double imposition économique. En effet, les bénéfices de la filiale seront d’abord imposés en son nom propre puis à l’occasion de la remontée des bénéfices vers la mère, il y aura une seconde imposition au nom de la mère. Si la mère distribue ses bénéfices aux actionnaires personnes physiques, ces bénéfices subiront une 3e imposition. On essaye de gommer ce risque de double imposition économique en posant le principe que toutes les sociétés d’un groupe fiscalement intégré ne sont imposées qu’à une seule occasion au niveau de la seule société mère.

Les conditions d’application de l’intégration fiscale

Le régime, présenté dans les articles 223 A et suivants, est réservé aux sociétés mères soumises à l’Impôt sur les Sociétés (IS) en France. La doctrine s’interroge sur la violation du droit communautaire. CA PARIS 2005 société PAPILLON : le régime français d’intégration fiscale n’est pas contraire à la liberté de circulation de capitaux et d’établissement. La société Papillon se pourvoit en cassation contre ce dernier arrêt et le conseil d'État a saisi la Cour de justice des Communautés européennes par arrêt de 10 juillet 2007 (enregistré par la greffe de la Cour sous référence C-418/07)

La société mère ne doit pas être elle même détenue à 95 % au moins par une autre société passible de l’IS. A contrario, la société mère peut être détenue par plusieurs personnes morales sans lien entre elles à plus de 95%. En ce qui concerne les filiales intégrées, elles doivent être soumises à l’IS et il est exigé que la société mère détient au moins 95 % du capital de la filiale. Cette détention peut être réalisée directement ou indirectement par des sociétés du groupe. Cette détention à 95% doit être continue tout au long de l’exercice même si le capital social de la filiale a été modifié. Le périmètre d’intégration dépend de l’option de la société mère donc des sociétés détenues à plus de 95% ne sont pas obligatoirement intégrées dans le groupe. C’est un choix discrétionnaire de la société mère de déterminer son périmètre d’intégration.

Traditionnellement, l’option devait intervenir avant la date d’ouverture du premier exercice d’application d’intégration. Depuis la Loi de Finance de 2004, les revenus de cette règle précisent désormais que l’option peut être exercée jusqu’à l’expiration du délai de dépôt de la déclaration de résultat de l’ »exercice précédent celui au titre duquel le régime s’applique. Le délai de 3 mois suivant la clôture de l’exercice précédent.

L’option produit ses effets pendant 5 ans et se renouvelle tacitement si la mère en fait la demande. Il existe désormais une procédure de dénonciation de l’option qui permet dans certaines conditions de mettre fin à l’intégration fiscale. Pour lever l’option, la tête du groupe doit notifier à l’administration la liste des filiales qu’elle entend retenir dans le périmètre d’intégration. La levée de l’option suppose l’accord unanime de toutes les sociétés du groupe qui seront intégrées. Cet accord unanime est indispensable car les filiales intégrées deviennent solidaires de la mère pour le paiement des impositions dûs par la société mère sur le résultat d’ensemble du groupe. Quand un groupe entend se placer dans le régime d'intégration fiscale, il est exigé que toutes les sociétés du groupe ouvrent leur exercice au même date et que ces exercices ont une durée de 12 mois. Dans une volonté d’assouplissement, la LF 2004 permet que la durée d’un exercice puisse être inférieur ou supérieur à 12 mois une fois au cours de la période couverte par l’option. Une limite : les exercices comptables des sociétés intégrées doivent impérativement avoir des dates d'ouverture et de fermeture identiques et ensuite l’impossibilité de renouveler la dérogation pendant la période de l’option.

Les avantages procurés par l’intégration fiscale

L’imposition des résultats d’ensemble du groupe

Art 223 A : la société mère se constitue seule redevable de l’impôt sur l’ensemble des résultats formés par elle même et les sociétés dont elle détient au moins 95% du capital. Les filiales conservent leur personnalité juridique et restent soumises à l’obligation de déclarer leur résultat. Chaque filiale plus la mère calculent son résultat personnel dans les conditions de droit commun. En revanche, seule la mère sera redevable de l’IS. On fait la somme algébrique des résultats bénéficiaires et déficitaires des sociétés intégrées. C’est ici qu’il y a atteinte à la personnalité de l’IS. L’intérêt du mécanisme est de faire une gestion stratégique du groupe car la mère pourra utiliser des filiales structurellement déficitaires pour diminuer son bénéfice imposable.

Le résultat imposable du groupe est celui de l’ensemble des sociétés. Ce résultat d’ensemble doit être diminué d’une part, des dividendes reçues par une société du groupe à raison de sa participation dans une autre société du groupe quand ces dividendes n’ouvrent pas droit à l’application du régime des sociétés mères. Et d’autre part, il est diminué des montants des provisions constituées par une société après son entrée dans le groupe en vue de faire face à la dépréciations de créances détenues sous d’autres sociétés du groupe. À l’inverse, le résultat est majoré du montant des jetons de présence distribués par les sociétés et filiales du groupe. Il est aussi majoré des souscriptions en capital versées par des sociétés du groupe dans d’autres sociétés du même groupe et déductibles au titre de la recherche et des frais d’investissement.

Cependant on s’interroge sur le sort des déficits subis par les sociétés avant leur entrée dans le groupe. La LF rectificative 2004 précise ces droits. Les déficits y compris ceux provenant des amortissements réputés différés ne sont imputables que sur le bénéfice de la société qui les subit. Donc le législateur prend une position de principe : les déficits subit avant l’intégration fiscale ne pourront venir diminuer le résultat d’ensemble du groupe. Les déficits supportables pourront être utilisés par la société quand elle quittera le groupe.

La distribution des dividendes

L’objectif est d’éviter la double imposition des dividendes. Sur le plan fiscal, l’intégration a pour conséquence que les versements de dividendes soient considérés comme des distributions internes donc comme de simples mouvements de trésorerie. Au sein du groupe, aucune distribution entre sociétés membres. Une conséquence fâcheuse dans le passé car pas de bénéfice de l’avoir fiscal. Pour les dividendes distribués par la filiale en dehors du groupe, on retrouve droit commun donc imposition par le passé et obligation de verser le précompte.

La sortie et cessation du groupe

Parfois les sociétés n’ont pas le choix et il y a obligatoirement cessation ou sortie. C’est l’hypothèse où la mère devient filiale à plus de 95% d’une autre société, du transfert du siège de la mère à l’étranger, l’abaissement du taux de participation dans les filiales, disparition de la filiale de la mère par absorption ou dissolution. Différentes conséquences : Les résultats de la filiale sortante ne sont plus intégrés au résultat d’ensemble. Cette filiale sera à nouveau redevable de l’IS. La sortie du groupe entraîne la remise en cause de certaines mesures de neutralisation fiscale : les plus et moins values d’immobilisation intra groupe précédemment écartées du traitement fiscal sont réintégrées fiscalement. De même, certaines mesures d’abandons de créances feront l’objet d’un traitement fiscal différent. Pour la cessation du groupe, elle produit les mêmes effets que la sortie de groupe : chaque société retrouve son autonomie et redevable de l’IS. Le problème concerne le déficit collectif du groupe et les moins values à long terme d’ensemble. Ces résultats négatifs proviennent de l’addition des différents résultats des sociétés.

Le principe : en cas de cessation du régime de groupe, les moins values et déficits d’ensemble subit pendant l’intégration fiscale et encore reportables sont imputables par la société qui était redevable des impôts dus par le groupe. Alors même que son activité propre était excédentaire. La CAA PARIS 10.12.2004 société SEEEE et 21.01.2005 SA SIAS. Dans ces 2 arrêts, la CAA admet que l’acte anormal de gestion doit être désormais recherché au niveau du groupe de société donc pour identifier un acte anormal, on cherche s’il est conforme aux intérêts de la société qui l’effectue et s’il est conforme aux intérêts du groupe. Ces arrêts ne visent que les groupes fiscalement intégrés au sens de l'article 223 A.